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[摘要]个人所得税制的健全和完善，离不开其特定的税收文化基础。而个人所得税作为税收文化建设的重要载体，在我国税收文化建设中具有特殊而重要的作用。经过长期的建设和发展，我国个人所得税的税收文化基础已初步形成。但总体上看，我国个人所得税的税收文化基础还很薄弱，并在一定程度上制约着个人所得税制的完善和功能的发挥。因此，进一步加强我国个人所得税税收文化建设，是改革和完善我国个人所得税不可或缺的内容。 dedecms.com

　　（中经评论·北京）一、引言
　　
　　财政是国家治理的基础和重要支柱，包括税收文化现代化在内的税收现代化是建立现代财政制度的重要内容。税收文化的建设和发展，离不开特定的税收主体，也离不开税收制度这个基本载体。个人所得税作为一种以个人所得为课税对象的直接税，它在直观地给个人以纳税人与负税人体验与感受的同时，也培养和强化了居民的纳税意识和税收观念。因此，一定意义上，个人所得税不仅是促进税收文化建设的重要载体，而且是税收文化建设水平高低的重要标志。
　　
　　个人所得税的健全和完善，也离不开其特定的税收文化基础。近年来，伴随着我国个人所得税收入的较快增长和收入分配差距的扩大，改革和完善个人所得税制度已成为理论界、实务部门和社会公众共同关注的话题。这在一定程度上体现了我国个人所得税广泛的社会文化基础。总体上，我国目前改革和完善个人所得税的有关对策研究，依然主要集中在如何定位我国个人所得税的功能、选择合适的税制模式以及完善我国个人所得税税制要素等方面，相关文献较少涉及我国个人所得税的税收文化建设。当然，有关税收文化建设的研究成果不断增多，它们在界定税收文化的内涵和层次的基础上，有的阐述了税收文化的作用，有的对中西方税收文化进行了比较，有的提出了推进税收文化建设的思路和建议。毫无疑问，这些研究不仅丰富了我们对税收文化的认识，还有力地促进了我国税收文化建设的进程。但是，相关研究很少从微观税制改革和完善的角度进行。因此，本文试图从我国个人所得税税收文化建设方面作初步探讨。 本文来自织梦
　　
　　二、税收文化的内涵及层次
　　
　　文化是一个包括物质、行为、精神、规则等引导人们日常行为的规则系统。一般认为，税收文化是文化在税收领域的集中反映和体现，是税收和文化的有机结合。美国经济学者比格·纳瑞曾将一国特定的税收文化定义为“与国家税收制度特别是执法活动联系在一起的全部正式与非正式制度的总和，它历史性地扎根于该国的文化，因为相互影响而产生依赖与联系。”而黄秀萍则将税收文化理解为“人类在社会发展过程中围绕税收实践活动所发展的税收法律制度和税收管理、所形成的习俗行为以及所积淀的意识形态的总和”。所有这些关于税收文化概念的界定，不仅全面地阐述了税收文化的正式制度和非正式制度的特征和层次，还深刻地指明了税收文化的积极作用及影响范围。立足于税收文化的内涵，我们可以将税收文化大致划分为税收物质文化、税收制度文化、税收精神文化等三个紧密联系又相互影响的层次。
　　
　　（一）税收物质文化是税收文化的基础和前提
　　
　　物质文化是指自然中的一切经过人的加工体现了人的思想的东西，即人造物质。直观地，我们可以把税收物质文化理解为税收物质基础的文化体现，它既包括纳税人的纳税能力、纳税环境（如特定的经济发展阶段和水平、所有制结构及收入分配政策等）等物质要素，又包括征税人－－税务机关在从事相关税收活动中创造的物质要素的总和，还包括用税人－－政府各职能部门履行公共责任、实现公共利益、接受监督和用税行为透明等物质要素。总体上，税收物质文化是税收文化的基础和前提，制约和影响着税收文化发展的层次和水平。
　　
　　（二）税收制度文化是税收文化的重要载体和核心
　　
　　税收制度文化主要指人们在税收实践中建立的税收法律制度和税收管理制度的总和。它约束和规范着整个税收文化的发展方向，决定着税收文化的整体性质。具体而言，税收制度文化既包括纳税人和征税人所面临的以税收法律、法规形式体现的具体社会规范和制度安排，又包括税务机关管理的体制、各种规章制度和管理的方式方法，还包括规范和约束用税人履行公共责任、接受监督和用税行为透明等方面的法律规范和制度安排。总体上，税收制度文化集中体现了税收各种正式制度规则的文化含义和特征，是税收文化最为重要的载体和核心。

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　　（三）税收精神文化是税收文化的沉淀和灵魂
　　
　　税收精神文化是人们在税收实践活动中长期积累和沉淀下来的税收心理、税收意识、税收观念、税收价值、税收道德以及税收修养等的总和，集中体现了税收各种非正式制度规则的文化特征。它“潜沉于税收文化结构的最里层，反映了社会的主流税收意识形态”，是税收物质文化和税收制度文化的社会心理、文化基础。同样，税收精神文化既包括从纳税人、征税人和用税人等税收文化主体的税收心理、意识和观念，又反映着各个不同主体对税收的价值取向和道德修养水平。总体上，税收精神文化植根于税收的物质文化基础和制度文化规范，是税收文化的积累、沉淀和升华，具有较强的稳定性，是整个税收文化的灵魂。
　　
　　三、我国个人所得税税收文化建设现状分析
　　

织梦好，好织梦

　　（一）物质文化基础日益加强
　　
　　改革开放以来，伴随着国民经济的快速发展，我国个人所得税的物质文化基础得以日益加强。到2015年，我国国内生产总值为676708亿元，人均国内生产总值超过了49200元。我国国民经济和人均收入水平的快速增长，以及以公有制为基础的多种所有制并存的经济格局的形成，构成了个人所得税坚实的物质文化基础，个人所得税的纳税能力、纳税环境等物质要素日益增强。1994年，我国个人所得税收入只有72.7亿元，2015年达到8618亿元，个人所得税收入占全部税收收入的比重，也从1.4%上升到6.9%。与此同时，全国各地税务机关在为纳税人服务的办税服务厅及税收法律、法规咨询服务场所和手段等物质条件，以及个人所得税征管信息化建设等方面，取得了突出成绩。个人所得税在加强税源监控、促进纳税人自我申报、核查高收入者收入、优化纳税服务等方面也取得了突出成就，个人所得税征管条件和水平得到了明显改善和提高。此外，我国政府职能部门履行公共责任的能力不断提高，政府信息公开制度不断完善，以及接受监督和用税行为透明度的提升，都突出表现了我国个人所得税物质文化建设的日益加强。

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　　（二）制度文化建设全面深入
　　
　　新中国成立后尤其是改革开放以来，我国个人所得税制度文化建设得以全面展开和不断深入。特别是1993年10月31日《中华人民共和国个人所得税法》的通过和1994年1月28日《中华人民共和国个人所得税法实施条例》的发布，奠定了我国个人所得税最为重要的制度文化基础。此后，我国《个人所得税法》又经历了多次的修订和完善，形成了目前我国法律层次高、同时也是比较完整和统一的税收制度安排。同时，我国各级税务机关征收个人所得税的管理体制、各种规章制度和管理方式方法也在不断健全和完善。如国家税务总局曾先后制定并下发了关于演出、广告、个人投资、建筑安装等多个针对高收入行业和个人的个人所得税征收管理制度和办法；基于我国个人所得税收入大部分来源于代扣代缴的特点，国家税务总局还先后制定下发了《个人所得税代扣代缴暂行办法》等一系列文件，等等。可见，我国个人所得税的制度文化建设不仅已经全面展开，而且逐步走向深入。
　　
　　（三）精神文化不断强化
　　
　　近年来，我国个人所得税的改革一直是社会各界关注的热点。2011年6月，在短短一个多月的个人所得税法修正案（草案）征集意见中，征求意见数超过23万条，创下人大单项立法征求意见数之最。而社会关注的焦点大多数集中在费用扣除标准的合理设定以及缩小日益扩大的居民收入差距等方面。这反映了我国关于个人所得税的税收心理、纳税意识、纳税观念及价值的变化，也是社会各界寄希望于个人所得税调节收入分配促进税收公平的理念和精神的反映。一方面，由于个人所得税制度的完善和征管的加强，个人所得税的普遍课征给纳税人带来更多直接的纳税体验，是有助于纳税意识的培养和提高的；另一方面，我国个人所得税收人中工资、薪金所得个人所得税占有较大比重的现实，客观上又促使人们对税收公平、税收道德等精神层面的关注，直接构成为个人所得税精神文化建设的重要内容。
　　
　　四、促进我国个人所得税税收文化建设的思考
　　
　　总体上，我国个人所得税的税收文化基础已初步形成并日益强化，但在不同层面还不同程度地存在着许多问题和不足。比如，一方面是对工资、薪金所得个人所得税费用扣除额的热议；但另一方面，各种偷逃个人所得税的事件和报道时有出现，见诸媒体和大众的言论也经常把“费用扣除额”混同于“免征额”、“起征点”。再如，我国个人所得税的法律法规层次体系复杂、修订频繁，存在着税法规定内容的义务本位取向突出以及征税权力层面的人治主义特征明显等问题。因此，进一步加强我国个人所得税的税收文化建设，是改革和完善我国个人所得税不可或缺的内容。
　　
　　（一）积极推进税收物质文化建设
　　
　　当前最为重要的是要着手构建个人所得税的纳税信用等物质文化建设。由于个人所得税与个人纳税人的直接相关性，也使立足于个人所得税的纳税信用建设有着较好的实施条件和保证。因此，推进个人所得税纳税信用建设，既是构建个人所得税物质文化的重要表现，又具有较高的现实可行性。 织梦好，好织梦
　　
　　（二）全面加强税收制度文化建设
　　
　　税收法律和税收管理制度等正式制度规则的健全，是决定我国税收文化建设总体方向的重要因素。个人所得税的税收制度文化建设，根本途径就是科学健全和完善个人所得税的税收法律和税收管理制度。个人所得税作为一个直接给个人以纳税体验和感受的税种，高度依赖于个人所得税法律和管理制度的固化和推进。因此，科学定位和健全我国个人所得税的税法体系，调整税法规定内容的义务本位倾向，构建个人所得税税法体系的权利与义务对称框架，不断健全和完善个人所得税制度，有效制约和规范税务机关及纳税人的行为，既是个人所得税建设和发展的需要，也是加强个人所得税制度文化建设的重要内容。
　　
　　与我国个人所得税制度文化建设相对滞后相呼应，改革和完善我国个人所得税在功能定位上的偏差和具体制度设计上的诸多缺陷，特别是推进我国分类所得税制向综合与分类相结合的税制模式改革，科学设计个人所得税的费用扣除标准、体系以及相应的征管办法，是我国个人所得税制度文化建设的关键和核心。此外，有针对性地完善个人所得税的税收管理措施，加强税收管理的合理性，如逐步废除代扣代缴手续费、全面强化和完善个人所得税自我申报纳税制度等，也是加强个人所得税制度文化建设的客观需要。

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　　（三）同步提升税收精神文化建设的层次
　　
　　首先，要充分利用好个人所得税这个重要载体，全面培养和提高纳税人的纳税观念和意识。由于历史的原因，传统文化中的“苛捐杂税”、“横征暴敛”等在一定范围内异化成了税收的代名词，也在一定程度上带来了老百姓对税收的反感或恐惧心理。而一句“只有吹牛不上税”的戏语，折射出的是一些纳税人对税收的不认同甚至是无奈。新中国成立后，受所有制结构变革和“非税论”等因素的影响，个人所得税一度不复存在；直到改革开放后，我国才开始恢复和重建个人所得税，但这时期肩负公平分配使命的个人所得税，似乎又被看成是富人独有的“专利”，似乎与普通工薪阶层无缘。于是，当我们看到我国个人所得税收入来源于工资、薪金所得的比重较高的时候，对个人所得税的种种责难和质疑也随之而来，甚至简单地提出要取消个人所得税。而当我们从解决“三农”问题的高度取消农业税时，我们看到的又是大而化之的取消“皇粮国税”的说法。可见，改革和完善我国个人所得税，不能只关注其税制模式和法律条文的调整，而必须将个人所得税制度的科学完善和树立正确的税收观念、税收意识相结合，充分发挥个人所得税在强化纳税意识和税收观念等方面具有的直接而重要的作用。 dedecms.com
　　
　　其次，要看到税收精神文化的培育，需要全社会的共同努力，需要长时间的潜移默化和积淀。因此，健全和完善个人所得税的税法体系，加强个人所得税执法的刚性，严厉打击各种个人所得税违法行为，是税收精神文化建设必不可少的外部环境。充分利用即将展开的全新的个人所得税制度文化建设的良机，全面开展个人所得税的税收宣传教育，依然是培育全社会正确的税收意识、税收观念和税收价值最直接、最有效的手段和方式。值得一提的是，长期以来，我们对税收形式特征的概括－－税收“三性”的文字表达在现实中出现了不少的误读或曲解，这显然是不利于税收精神文化建设的。因此，结合个人所得税的改革完善，重新审视和概括税收的形式特征，是提高纳税意识、改变税收认知和税收价值的重要切入点。